31 Lug Riduzione del canone di locazione inopponibile senza data certa
Se l’accordo di abbattimento non è registrato, non è accertabile la data da cui deve essere considerata una minore base imponibile ai fini dell’imposta di registro e delle imposte dirette
La scrittura privata non autenticata di riduzione del canone di locazione è opponibile all’Amministrazione finanziaria soltanto dalla data in cui è stata registrata, salvo che il contribuente riesca a dimostrarne la sua anteriorità con elementi idonei a stabilire in modo egualmente certo la data di formazione del documento, non assumendo rilevanza, a tal fine, né i comportamenti concludenti né la documentazione bancaria che attesta il pagamento dei canoni ridotti. Sono queste le conclusioni desumibili dall’ordinanza 21394 del 23 giugno 2026 della Cassazione.
Con specifico riferimento ai contratti di locazione, gli articoli 3 e 17 del Dpr n. 131/1986 (Tur) individuano in maniera esplicita gli eventi successivi alla conclusione del contratto di locazione che devono essere autonomamente assoggettati a registrazione: si tratta delle cessioni, risoluzioni e proroghe dell’originario contratto che devono essere, pertanto, registrate in termine fisso anche se stipulati verbalmente o se il relativo contratto è redatto nella forma della scrittura privata non autenticata; in tali ipotesi, occorrerà procedere al versamento dell’imposta di registro entro 30 giorni dal verificarsi dell’evento.
Già anni fa, l’Agenzia delle entrate, con la risoluzione 60/E/2010, aveva precisato che l’accordo di riduzione del canone di locazione non rientra nelle tipologie contemplate dall’articolo 17 sopra citato, in quanto non concretizza un’ipotesi di cessione, risoluzione o proroga dell’originario contratto di locazione, né nella previsione dettata dal successivo articolo 19, che impone di assoggettare a registrazione qualsiasi evento successivo alla registrazione che dia luogo a un’ulteriore liquidazione dell’imposta.
Deve, quindi, ritenersi che, fatta salva l’ipotesi in cui il predetto accordo di riduzione del canone venga formalizzato nella forma dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata, non sussista in capo ai contraenti l’obbligo di comunicare all’Amministrazione finanziaria la modifica contrattuale intervenuta. Tuttavia, il perfezionamento dell’accordo di riduzione del canone può determinare, di fatto, la diminuzione della base imponibile ai fini dell’imposta di registro (come pure ai fini delle imposte dirette) e, conseguentemente, la corresponsione di una minore imposta. Pertanto, può rispondere a esigenze probatorie la necessità di attribuire all’atto di modifica contrattuale la data certa di fronte ai terzi. Tra i mezzi che il nostro ordinamento riconosce come idonei a conferire la certezza della data a un atto vi è la registrazione, che, ai sensi dell’articolo 18 del Tur, attesta l’esistenza degli atti e attribuisce agli stessi data certa di fronte ai terzi a norma dell’articolo 2704 del codice civile.
Secondo la consolidata giurisprudenza di legittimità, l’Amministrazione finanziaria deve essere qualificata come terzo e, quindi, ai sensi del già citato articolo 2704, la data della scrittura privata non autenticata non è opponibile al Fisco se non dal giorno in cui essa è stata registrata, salvo che la parte interessata fornisca la prova della sua anteriorità mediante fatti idonei a stabilire in modo egualmente certo la data di formazione del documento (cfr Cassazione, pronunce nn. 15352/2021, 746/2024, 10870/2025).
Declinando il principio all’accordo di riduzione del canone di locazione, la suprema Corte ha ribadito, con la decisione della Cassazione n. 21394/2026, che l’Agenzia delle entrate è soggetto terzo rispetto a tale scrittura, in quanto titolare di un autonomo diritto di imposizione collegato al negozio documentato e suscettibile di pregiudizio per effetto dello stesso.
Se è vero che non vi è obbligo di registrazione di tale accordo, per le norme sopra illustrate, è però altresì vero che la mancata registrazione rende la scrittura privata inopponibile all’ufficio se non è dimostrata la sua anteriorità con mezzi idonei.
Nel caso in esame, la scrittura privata di riduzione del canone di locazione era datata dicembre 2013, ma era stata registrata presso l’Agenzia delle entrate soltanto a ottobre 2014, motivo per cui, ai fini delle imposte sul reddito, l’ufficio aveva accertato un reddito di locazione per i primi dieci mesi del 2014 (fino a ottobre) corrispondente al canone contrattualmente previsto, e non a quello ridotto indicato nella scrittura privata registrata soltanto a fine ottobre 2014.
Inutili sono stati i tentativi del contribuente di evidenziare la mancanza di obbligo di registrazione della scrittura privata e di fornire elementi per dimostrare che l’accordo di riduzione era già in essere dall’inizio del 2014, indicando a tal fine il comportamento concludente e la documentazione bancaria attestante il pagamento dei canoni ridotti.
In effetti, è ben vero che la data certa dell’accordo può essere dimostrata anche mediante fatti diversi dalla registrazione, purché idonei, per il loro carattere obiettivo e per la loro estraneità alla disponibilità delle parti, a provare con certezza l’anteriorità della formazione del documento, secondo una valutazione rimessa al prudente apprezzamento del giudice di merito (cfr Cassazione, pronunce nn. 20813/2021, 7644/2022, 21446/2023, 7753/2024); tuttavia, nel caso specifico, il contribuente non aveva fornito alcuna prova idonea a dimostrare la certezza della data dell’accordo riduttivo anteriormente alla sua registrazione, limitandosi a far valere l’esistenza della scrittura privata non autenticata. Da qui la conferma dell’avviso di accertamento dell’ufficio.
Né, del resto, avrebbero potuto avere una qualche rilevanza probatoria una dichiarazione delle stesse parti coinvolte nella scrittura privata e le ricevute d’affitto con canone ridotto, tutte prive di data certa e riconducibili allo stesso soggetto che invoca l’anteriorità della scrittura: si tratta di elementi inidonei a conferire data certa anteriore alla scrittura privata di riduzione del canone (così Cassazione, pronunce nn. 10870/2025 e 10871/2025).
Nello stesso senso, infine, si era già pronunciata la Corte di legittimità, con la decisione n. 3756/2021, con oggetto il caso di un contribuente, proprietario di un immobile a uso commerciale dato in locazione a un terzo, che, nel corso del rapporto locatizio, aveva stipulato un accordo con il locatario, con il quale era stato ridotto l’importo del canone annuo locatizio inizialmente pattuito.
Anche in quella sede, i giudici di legittimità avevano stabilito che l’unico modo per fornire adeguata prova documentale di una convenzione scritta è quello di attestarne la data certa, la quale costituisce pertanto l’elemento indispensabile per rendere la convenzione opponibile ai terzi, fra i quali va ricompresa anche l’Agenzia delle entrate; in mancanza di una data certificata, qualsiasi documento scritto, quale è, nel caso specifico, la scrittura privata di riduzione del canone di locazione, non ha valore nei confronti della controparte (il Fisco), in quanto, ai sensi dell’articolo 2704 del codice civile, la data di una scrittura privata, della quale non è autenticata la sottoscrizione, è certa e computabile nei confronti dei terzi solo dal giorno in cui la scrittura è stata registrata, con la conseguenza che la convenzione scritta di riduzione del canone non può avere effetto retroattivo rispetto alla data di registrazione.
